Решение КГД о правомерности взятия на вычеты курсовой разницы

Динара Рамазанова,

финансовый директор ТОО «Alina Group»

Многие компании в нашей стране получили крупные убытки по курсовой разнице на кредиторскую задолженность в 2015 году в результате девальвации. Наша компания - ТОО «Горный курорт-отель Лесная сказка» - не стала исключением. Убытки по курсовой разнице были отнесены на вычеты при составлении ФНО 100 и расчете КПН. Однако при проведении комплексной налоговой проверки по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет Главным специалистом РГУ «Департамент государственных доходов по Алматинской области Комитета Государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан. (далее по тексту - «Налоговый орган») в Акте документальной налоговой проверки № 357 от 31 марта 2017 года (далее по тексту - «Акт налоговой проверки»), были доначислены суммы КПН и штрафные санкции на суммы курсовой разницы 2015 года по задолженности по займам в иностранной валюте:

Акт Налогового органа:

По итогам 2015 года налогоплательщиком - ТОО «Горный курорт-отель Лесная сказка» на вычет были взяты расходы по курсовой разнице по статье прочие вычеты.

В данном периоде была образована кредиторская задолженность по займу в иностранной валюте перед иностранной компанией. Изначально инвестирование было получено на пополнение оборотных средств.

Налогоплательщиком был произведен пересчет курсовой разницы по данным суммам финансирования и на расходы по курсовой разнице была отнесена сумма, из которых часть - это курсовая разница по переоценке вознаграждения и основная часть - курсовая разница по переоценке основного долга.

Согласно п.4 ст.57 и ст.113 Налогового Кодекса РК учет курсовой разницы в целях налогообложения осуществляется в соответствии с международными стандартами финансовый отчетности и требованиями законодательства РК о бухгалтерском учете.

• Налогоплательщиком были нарушены стандарты Международные Стандарты Финансовой Отчетности, в частности стандарт IAS23 «Затраты по займам». На основании п.п.е, п.6 данного стандарта курсовые разницы, возникающие в результате привлечения займов в иностранной валюте, в той мере, в какой они компенсируют снижение затрат на выплату процентов, включаются в затраты по займам. То есть, курсовая разница должна включаться в затраты по займам и относится на вычеты в случае оплаты, другой вариант капитализироваться и увеличивать себестоимость объекта. В данном случае налогоплательщик не производил оплату вознаграждений, соответственно курсовая разница, входящая в затраты по займам не выплачивалась, а так же не было оснований для отнесения расходов по процентам на капитализацию.

В дополнении, на основании п.п.1-1 п.1 ст.103 Налогового Кодекса РК, сумма вознаграждения, подлежащая отнесению на вычеты, определяется по методу начисления, то есть операции признаются по факту их совершения.

Таким образом, налогоплательщик неправомерно отнес на вычеты по КПН сумму курсовой разницы по переоценке суммы вознаграждения и основного долга.

Налоговый орган указывает на «убыточность сделки» при получении займа и в связи с этим считает что, согласно п.1 ст. 115 Налогового Кодекса РК, расходы по курсовой разнице, взятые на вычет налогоплательщиком не являются расходами связанные с предпринимательской деятельностью и не направленны на получения дохода.

По результатам проверки курсовая разница по переоценке вознаграждения и курсовая разница по переоценке основного долга, подлежат исключению из вычетов по КПН.

Доводами налогового органа по исключению из вычетов отрицательной курсовой разницы послужили ссылка на нарушение стандартов Международные Стандарты Финансовой Отчетности, в частности стандарт IAS 23 «Затраты по займам». Налоговый аудитор, в частности ссылается на п.п. е, п.6 данного стандарта курсовые разницы, возникающие в результате привлечения займов в иностранной валюте, в той мере, в какой они компенсируют снижение затрат на выплату процентов, должны включаются в затраты по займам.

Исходя из выше приведенных фактов, расход по курсовой разнице, отнесенный налогоплательщиком на вычеты является неправомерным.

В ответ нами была подана Жалоба в Комитет Государственных доходов Министерства финансов РК.

Наши доводы («Налогоплательщик»):

В соответствии с положениями статьи 113 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» определено, что, В случае, если сумма отрицательной курсовой разницы превышает сумму положительной курсовой разницы, величина превышения подлежит вычету. Также статья 113 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» гласит, что сумма курсовой разницы определяется в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, при этом налоговый орган, проводивший налоговую проверку, указанные нормы законодательства не принимает во внимание.

В соответствии со Стандартом (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов» определено, Первоначальное признание: п.20 Операция в иностранной валюте - операция, выраженная в иностранной валюте или предполагающая расчет в иностранной валюте, включая операции, которые организация проводит при:

( (b) займе или предоставлении средств, если подлежащие выплате или получению суммы выражены в иностранной валюте; или

(c) ином приобретении или выбытии активов, или принятии на себя или урегулировании обязательств, выраженных в иностранной валюте.

Отражение в отчетности на дату окончания последующих отчетных периодов

п.23 На конец каждого отчетного периода:

(a) монетарные статьи в иностранной валюте пересчитываются по курсу на отчетную дату;

Монетарные статьи - единицы имеющейся в наличии валюты, а также активы и обязательства к получению или выплате, выраженные фиксированным или определяемым количеством валютных единиц.

Также, в соответствии с положениями пункта 16 Стандарта № 21 определено, что существенной характеристикой монетарной статьи является право получить (или обязательство предоставить) фиксированное или определяемое количество валютных единиц. Примерами монетарных статей являются: пенсии и другие вознаграждения работникам, подлежащие выплате в виде денежных средств, резервы, подлежащие погашению денежными средствами, а также дивиденды, подлежащие выплате в виде денежных средств и признанные в качестве обязательства. Подобным образом, монетарной статьей является договор о получении (или предоставлении) переменного количества собственных долевых инструментов предприятия или переменною количества активов, в отношении которых справедливая стоимость, которую предстоит получить (или предоставить), равна фиксированному или определяемому количеству валютных единиц. Напротив, существенной характеристикой немонетарной статьи является отсутствие права получить (или обязательства предоставить) фиксированное или измеримое количество валютных единиц. Примерами немонетарных статей являются: суммы авансовых платежей за товары и услуги (например, предоплата по аренде), гудвил, нематериальные активы, запасы, основные средства и расчетные обязательства, расчет по которым должен быть произведен путем предоставления немонетарного актива. Из чего следует, что к монетарным статьям можно отнести возникшее обязательство по выплате определимого количества валютных единиц, выраженных и соразмерных функциональной валюте.

Далее, пунктом 29 Стандарта №21 четко обозначено, что если монетарные статьи возникают в результате операций в иностранной валюте и обменный курс изменяется между датой проведения операции и датой проведения расчетов, возникает курсовая разница. Если расчет по операции происходит в том же учетном периоде, в каком проведена операция, вся курсовая разница признается в этом периоде. Однако, если расчет по операции происходит в следующем учетном периоде, курсовая разница, признаваемая в каждом из периодов до даты расчета, определяется изменением обменных курсов валют в каждом из периодов. Из чего можно сделать вывод, что возникающие курсовые разницы по монетарным статьям, несмотря на момент выплаты, подлежат отнесению на вычеты в каждом налоговом периоде до момента расчеты (выплаты).

Необходимо отметить, что Налогоплательщик строго соблюдая положения налогового законодательства Республики Казахстан, также руководствовался многочисленными разъяснительными письмами уполномоченного органа. Одним из таких разъяснений является письмо Налогового комитета Министерства финансов Республики Казахстан от 31 мая 2010 года № НК-21-25/6281, в котором говорится следующее:

Указанное в письме разъяснение нами может быть дополнено лишь тем, что в соответствии с положениями МСФО и статьей 18 Закона Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» определено, что,

1. Отчетным периодом для годовой финансовой отчетности является календарный год, начиная с 1 января по 31 декабря;

2. Первый отчетный год для вновь созданной организации начинается с момента ее государственной регистрации по 31 декабря того же года. В связи с чем, отчетной датой признается дата окончания отчетного периода, а, следовательно, изменение курса валют на отчетную дату или на дату расчета подлежит отнесению в доход или на вычеты. В целом, признание курсовой разницы (по монетарным статьям) не всегда зависит от расчетов по валютным обязательствам за отчетный период (и это не противоречит МСФО), поскольку само обязательство может тянуться в несколько лет. Следовательно, признание курсовой разницы в каждом отчетном периоде в целом равно курсовой разнице между курсами валют с момента возникновения обязательства и его окончанием. Внесение дополнения абзацем вторым в пункте 4 статьи 57 Кодекса РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» лишь уточняет сам порядок расчета курсовой разницы но, ни как не противоречит требованиям МСФО.

Указанное в статье «Операция в иностранной валюте в целях налогообложения пересчитывается в национальную валюту Республики Казахстан - тенге с применением рыночного курса обмена валют на дату совершения операции (платежа)» может означать лишь то, что курсовая разница для целей налогообложения может признаваться только по монетарным статьям (денежным). Поскольку речь идет об операции и платеже, что является основополагающим в признании монетарной статьи расходов.

Также подтвердить правомерность отнесения на вычеты отрицательной курсовой разницы (по монетарным статьям) можно нормой статьи 100 Кодекса РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет», а именно положениями пункта 15 статьи 100 Кодекса РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» которыми определено, что, Если иное не предусмотрено Кодексом РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет», а иное не предусмотрено Налоговым кодексом РК, в качестве расхода в целях налогообложения не рассматривается расход, возникающий в бухгалтерском учете в связи с изменением стоимости активов и (или) обязательств при применении Международных стандартов финансовой отчетности и законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, кроме подлежащего выплате (выплаченного). Такое понятие, как «подлежащего выплате (выплаченного)», является неотъемлемой частью монетарной статьи расходов. Перерасчет обязательства на отчетную дату и есть изменение стоимости обязательств.

Поскольку, основной целью применения МСФО является отражение достоверных данных о состоянии активов и обязательств на определенную дату (справедливая стоимость), можно сделать вывод, что требования МСФО являются неотъемлемой частью Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет», исполнение которого ведет к исполнению требований Кодекса РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет»;

Далее, в соответствии с положениями основных принципов МСФО (LAS) 23 «Затраты по займам» определено, что, Затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству актива, отвечающего определенным требованиям, включаются в себестоимость этого актива. Прочие затраты по займам признаются в качестве расходов.

В соответствии с п.6 МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам» - Затраты по займам могут включать: e) курсовые разницы, возникающие в результате привлечения займов в иностранной валюте, в той мере, в какой они компенсируют снижение затрат на выплату процентов.

При определении метода учета затрат по займам, Компания самостоятельно принимает решение, включать или не включать курсовую разницу в затраты. В Учетной политике Налогоплательщика определен метод - признание курсовой разницы в качестве расходов.

Налогоплательщик взял на вычеты не сумму выплаченного вознаграждения, а сумму начисленной курсовой разницы. Начисленное, но не выплаченное вознаграждение, как того требуют положения Налогового Кодекса Республики Казахстан Налогоплательщик на вычеты не брал.

В связи с вышеизложенным в жалобе просили отменить в полном объеме представленное Уведомление о результатах проверки № 357 от 31.03.2017 года Республиканского государственного учреждения «Департамент государственных доходов по Алматинской области Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан».

Жалоба в Комитет Государственных доходов Министерства финансов РК была удовлетворена в полном объеме. Уведомление о доначислении сумм по КПН было отменено.

Надеемся, что наш положительный результат послужит примером и будет вам полезен.