Верховным Судом формируется единообразная судебная практика, в том числе по налоговым спорам

В законодательстве нашей страны понятие «налоговое администрирование» оформилось в самостоятельную статью и получило свое законодательное определение с принятием Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс)» от 10 декабря 2008 года (далее – Налоговый кодекс).

Согласно статье 555 Налогового кодекса, налоговое администрирование заключается в осуществлении налоговыми органами налогового контроля, применении способов обеспечения исполнения невыполненного в срок налогового обязательства и мер принудительного взыскания налоговой задолженности, а также оказании государственных услуг налогоплательщикам (налоговым агентам) и другим уполномоченным государственным органам в соответствии с законодательством Республики Казахстан.

Анализ судебной практики свидетельствует о многообразии споров, возникающих в связи с осуществлением налоговыми органами налогового администрирования.

Верховным Судом Республики Казахстан по результатам рассмотрения в кассационном порядке гражданских дел по отдельным спорным вопросам выработана определенная правовая позиция. На некоторых из них хотелось бы остановиться более подробно.

В соответствии с подпунктом 3) пункта 1 статьи 155 Предпринимательского кодекса Республики Казахстан (далее – Предпринимательский кодекс) проверяемые субъекты либо их уполномоченные представители при осуществлении контроля и надзора вправе обжаловать акт о назначении проверки, акт о результатах проверки и действия (бездействие) должностных лиц государственных органов в порядке, установленном настоящим Кодексом и законодательством Республики Казахстан.

Пунктом 7 статьи 140 Предпринимательского кодекса установлено, что особенности порядка, сроки проведения, продления, приостановления проверок, оформления акта о назначении, результатах и завершении проверок, осуществляемых органами государственных доходов, определяются Налоговым кодексом.

В силу статьи 632 Налогового кодекса основанием для проведения налоговой проверки является предписание. На практике возник вопрос, может ли предписание в качестве акта о назначении налоговой проверки являться самостоятельным предметом судебного оспаривания. При рассмотрении некоторых дел суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что предписание таковым не является.

Так, суды Кызылординской области прекратили гражданское дело по заявлению ТОО, оспаривавшего предписание о назначении налоговой проверки ввиду его незаконности. При этом указали, что предписание налогового органа носит информационный характер и не обязывает заявителя совершать какие-либо действия.

Суд кассационной инстанции отменил судебные акты местных судов и направил дело в суд первой инстанции для рассмотрения по существу. Свои выводы мотивировал тем, что предписание может являться самостоятельным предметом судебного оспаривания, поскольку выносится в рамках осуществления налоговым органом властных полномочий, влечет определенные правовые последствия для налогоплательщика.

В этой связи возникает следующий важный вопрос, возможно ли в таких случаях принятие судом соответствующей меры обеспечения иска. Следует отметить, что этот вопрос разрешен на законодательном уровне. Согласно части 2 статьи 155 Гражданского процессуального кодекса Республики Казахстан (далее – ГПК) не допускается принятие мер по обеспечению иска в виде приостановления действия оспариваемого правового акта органов государственных доходов, являющегося основанием для проведения налоговых проверок.

То есть подача налогоплательщиком в суд заявления не влечет приостановление начатой налоговой проверки. В соответствии с пунктами 2, 3 статьи 65 Закона Республики Казахстан «О правовых актах» предписание налогового органа может быть оспорено в порядке главы 29 ГПК до прекращения его действия.

По некоторым делам представители налоговых органов утверждали, что действие предписания прекращается с момента его вручения налогоплательщику или составления акта об отказе налогоплательщика в подписи на предписании.

Верховным Судом данная позиция признана неправильной и указано, что действие предписания прекращается в момент завершения налоговой проверки путем составления акта налоговой проверки, предусмотренного статьей 637 Налогового кодекса. Однако необходимо учитывать, что предписание может быть оспорено в пределах трехмесячного срока, установленного частью 1 статьи 294 ГПК.

Подпунктом 2) пункта 9 статьи 627 Налогового кодекса предусмотрены случаи проведения внеплановых налоговых проверок, в том числе, по основаниям, предусмотренным Уголовно-процессуальным кодексом Республики Казахстан. Налоговым органом указанные проверки назначаются и проводятся с соблюдением всех процедур, предусмотренных налоговым законодательством.

На практике имеют место случаи, когда производство по уголовным делам прекращается по различным основаниям и налогоплательщики ставят вопрос о прекращении налоговой проверки. Между тем, прекращение уголовного дела не является основанием для прекращения налоговой проверки. Начатая проверка подлежит завершению с составлением акта налоговой проверки согласно статье 637 Налогового кодекса и принятием мер, предусмотренных налоговым законодательством.

Нередко налогоплательщиками результаты налоговых проверок оспариваются по основаниям незаконности действий налоговых органов при проведении проверок, нарушения процедуры их проведения. Так, ТОО «П.» оспорило действия и уведомление налогового органа о результатах проверки, указав в числе оснований незаконности проверки факт проведения ее без уведомления и участия должностных лиц Товарищества.

В силу части 2 статьи 72 ГПК бремя доказывания по делам, указанным в главе 29 настоящего Кодекса, возлагается на органы государственной власти, местного самоуправления, общественного объединения, организации, должностных лиц и государственных служащих, чьи акты, действия (бездействие) обжалуются.

По результатам рассмотрения дела суд пришел к выводу, что налоговым органом надлежащих доказательств в обоснование своих доводов о проведении проверки Товарищества в соответствии с законодательством Республики Казахстан не представлено.

Пунктом 1 статьи 633 Налогового кодекса установлено, что началом проведения налоговой проверки считается дата вручения налогоплательщику (налоговому агенту) предписания или дата составления акта об отказе налогоплательщика (налогового агента) в подписи на предписании.

Из пункта 5 этой же статьи следует, что в случае отказа налогоплательщика (налогового агента) в подписи на экземпляре предписания налогового органа работником налогового органа, проводящим проверку, составляется акт об отказе в подписи с привлечением понятых (не менее двух). При этом в акте об отказе в подписи указываются, в том числе, обстоятельства отказа в подписи на экземпляре предписания.

По делу было установлено и материалами дела подтверждено, что налоговым органом предписание о назначении проверки Товариществу в установленном законом порядке вручено не было.

Товарищество отрицало факт вручения ему предписания и отказа в его получении, а также уведомления о назначении налоговой проверки и, соответственно, составления в присутствии понятых акта об отказе руководителя Товарищества в подписи на экземпляре предписания.

Суд, тщательно проверив доводы обеих сторон, пришел к выводу об обоснованности требований заявителя и при вынесении решения об удовлетворении заявления исходил из того, что допущенное налоговым органом нарушение требований законодательства по процедуре проверки, выразившееся в непредставлении Товариществу акта о назначении проверки, повлекло нарушение его прав и законных интересов.

Составленный акт об отказе в подписи на экземпляре предписания не мог считаться началом проведения налоговой проверки, поскольку он не составлялся в присутствии понятых. Данные обстоятельства были подтверждены показаниями свидетеля, указанного в акте в качестве понятого. Кроме того, в акте об отказе в подписи не были отражены обстоятельства отказа от подписи.

При таких обстоятельствах судом сделан правильный вывод о нарушении налоговым органом прав и законных интересов Товарищества, лишенного возможности на представление своих интересов в отношениях, регулируемых налоговым законодательством.

В соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 20 Налогового кодекса налоговые органы обязаны соблюдать права налогоплательщика (налогового агента). При проведении налоговой проверки к числу основных относится вопрос о документах, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов и других обязательных платежей в бюджет.

Практика рассмотрения дел о налоговых спорах показывает, что налогоплательщиками не всегда требования налоговых органов о представлении первичных документов исполняются. Имеют место факты, когда ими документы предоставляются только в суд.

По этому вопросу имеются две противоположные позиции. Одни считают, что суд не должен принимать дополнительные документы, а исходить только из того объема документов, который был представлен в ходе налоговой проверки и, соответственно, явился предметом оценки проверяющих.

Другие считают, что суды обязаны принимать такие документы и давать им надлежащую правовую оценку. Верховным Судом разъяснение по данному вопросу дано в пункте 31 нормативного постановления от 29 июня 2017 года № 4 «О судебной практике применения налогового законодательства». В нем указано, что в силу статьи 68 ГПК каждое доказательство подлежит оценке с точки зрения относимости, допустимости, достоверности, а все собранные доказательства в совокупности – достаточности для разрешения гражданского дела. В этой связи суд обязан принять и оценить доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по уведомлению или акту налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти доказательства налогоплательщиком органу государственных доходов в ходе проверки либо обжалования ее результатов уполномоченному органу. При этом необходимо учитывать конкретные обстоятельства спора.

В любом случае суд должен выяснить, выставлялись ли налоговым органом надлежащим образом оформленные требования о предоставлении соответствующих документов и какова причина непредставления налогоплательщиком (налоговым агентом) требуемых документов в ходе налоговой проверки.

В завершение настоящей статьи хотелось бы отметить, что в целях обеспечения верховенства права Верховным Судом на постоянной основе проводится работа по формированию единообразной судебной практики, в том числе по делам о налоговых спорах.